Sleva na dani pro ekonomicky činné starobní důchodce
Ústavní soud rozhodl postupně ve dvou rozsudcích ve prospěch uplatnění slevy na dani z příjmů fyzických osob všem starobním důchodcům. Prvním rozhodnutím z července tohoto roku následně došlo ke změně zákona platného pro zdaňovací období roku 2014, v září 2014 pak následoval nález Ústavního soudu umožňující zpětné uplatnění slevy také pro zdaňovací období roku 2013.
1. Zdaňovací období roku 2014

Ústavní soud rozhodl pod sp. zn. Pl. ÚS 31/13 dne 10. července 2014 o změně zákona o daních z příjmů v ustanovení § 35ba odst. 1 písm. a) ZDP tak, že došlo k vypuštění znění: „daň se nesnižuje u poplatníka, který k 1. lednu zdaňovacího období pobírá starobní důchod z důchodového pojištění nebo ze zahraničního povinného pojištění stejného druhu“. Tato úprava zákona je účinná od 4. srpna 2014.

Konkrétní postup při aplikaci závěrů Ústavního soudu bude následující:
1. Postup v případě zaměstnanců

a. Pokud zaměstnance – starobní důchodce má zájem uplatnit slevu na dani při výpočtu měsíční zálohy na daň, oznámí tuto skutečnost svému zaměstnavateli formou vyznačení změny v prohlášení poplatníka. V tomto prohlášení poplatníka vyznačí datum změny, jež je rozhodné pro plátce daně, který tuto základní slevu zohlední při výpočtu zálohy na daň. Nejdříve je možné slevu uplatnit při výpočtu měsíční zálohy za červenec 2014, která bude vypočtena v srpnu za předpokladu, že zaměstnanec zaměstnavateli vyznačí změnu v prohlášení již v červenci. Obecně se ke změně přihlíží počínaje měsícem následujícím po měsíci, v němž bylo prohlášení změněno. Nejdříve se umožňuje uplatnit slevy za měsíc srpen, tj. měsíc, kdy došlo ke zveřejnění rozsudku ve Sbírce zákonů.

b. Pokud již zaměstnanec slevu uplatnil dříve, plátce ji zohlední při výpočtu záloh na dani sám (bez další úpravy prohlášení), a to nejdříve v měsíci srpnu 2014.

c. V rámci ročního zúčtování daně (v termínu do 31. března 2015) plátce daně základní slevu na dani zohlední a následně zaměstnanci vrátí přeplatek na dani. V případě, že v průběhu roku 2014 tuto slevu zaměstnanec neuplatnil, má možnost si ji uplatnit dodatečně v žádosti o roční zúčtování záloh za zdaňovací období 2014, popř. ji může uplatnit v daňovém přiznání, které si sám podá.

2. Postup v případě fyzických osob

a. Fyzické osoby pobírající starobní důchod si mohou na základě daňového přiznání za rok 2014 uplatnit základní slevu na poplatníka (tj. stejným způsobem jako do konce roku 2012).

b. Pokud osoba spravující pozůstalost podala v roce 2014 daňové přiznání do 3 měsíců ode dne smrti zůstavitele (starobního důchodce, který zemřel v roce 2014), kde neuplatnila základní slevu na dani, může si tuto slevu uplatnit formou dodatečného daňového přiznání (nejdříve však dnem 4. 8. 2014).

2. Zdaňovací období roku 2013

Na základě nálezu Ústavního soudu sp. zn. I. ÚS 2340/2013 ze dne 16. září 2014 se umožňuje zpětné uplatnění slevy na poplatníka za zdaňovací období 2013 všem starobním důchodcům.

Konkrétní procesní postup při aplikaci závěrů Ústavního soudu se za zdaňovací období roku 2013 bude lišit od kroků provedených za zdaňovací období roku 2014:

1. Postup v případě zaměstnanců s příjmy zdaněnými zálohovou daní

a. Není možné zpětně (dodatečně) uplatit slevu na poplatníka prostřednictvím zaměstnavatele. Existuje pouze jedna výjimka, kdy pracující starobní důchodce podepsal u zaměstnavatele na zdaňovací období 2013. Prohlášení ze závislé činnosti, uplatnil slevu na dani a bylo mu provedeno roční zúčtování záloh, avšak zaměstnavatel mu tuto slevu nezohlednil. V dané situaci zaměstnanec nárok na slevu již uplatnil a zaměstnavatel mu předmětnou slevu dodatečně přizná (viz bod c).

b. V ostatních případech, kdy Prohlášení nebylo podepsáno, se zpětně nepodepisuje a starobní důchodce má možnost podat řádné daňové přiznání za rok 2013, kde tuto slevu uplatní. Tato situace nebude řešena dodatečným daňovým přiznáním, neboť zaměstnanec dosud žádné řádné daňové přiznání nepodal, proto nepodává přiznání dodatečné.

c. Starobní důchodci se nemusí v této situaci obávat sankcí za pozdní podání řádného daňového přiznání za rok 2013, neboť podle původně platné legislativy roku 2013 jim nevznikla povinnost daňové přiznání podat.

2. Postup v případě zaměstnanců s příjmy zdaněnými srážkovou daní

a. Pokud zaměstnanec pobíral od zaměstnavatele za rok 2013 pouze příjem, který podléhal dani vybírané srážkou podle zvláštní sazby daně (srážková daň) nevznikla mu povinnost podat řádné daňové přiznání, nelze již dodatečně slevu na poplatníka uplatnit u zaměstnavatele, ale ani v daňovém přiznání. Jedná se o jediný případ, kdy není možné slevu na dani uplatnit. Tato situace je však standardní pro všechny poplatníky – daň stanovená srážkou se o slevu na poplatníka nesnižovala ani v minulosti, ani v současné době bez ohledu na skutečnost, zda se jedná či nejedná o starobního důchodce.

3. Postup u zaměstnavatele

a. V roce 2013 docházelo k situacím, kdy slevu na poplatníka starobní důchodci ve svých Prohlášeních požadovali, nicméně zaměstnavatelé jim ji v souladu s tehdy platnou legislativou nepřiznali. Sleva nebyla přiznání ani v ročním zúčtování daně. Zaměstnavatel provede opravu na dani podle § 38i odst. 2 ZDP a předmětnou slevu dodatečně přizná, jestliže neuplynuly 3 roky od konce lhůty pro podání vyúčtování daně z příjmů ze závislé činnosti za zdaňovací období roku 2013. Zaměstnavatel o rozdíl na dani (vzniklý z titulu přiznání nároku na slevu) sníží nejbližší odvod záloh správci daně.

4. Postup v případě fyzických osob podávajících daňové přiznání

a. Poplatník, který podal daňové přiznání za zdaňovací období 2013 a slevu na poplatníka v něm neuplatnil, případně nebyla správcem daně zohledněna, má možnost uplatnit předmětnou slevu na dani v dodatečném (nikoliv opravném) daňovém přiznání. Pokud by nastala situace, že poplatník za zdaňovací období roku 2013 dosud řádné daňové přiznání nepodal, ačkoliv mu vznikla povinnost k jeho podání, může uplatnit slevu na poplatníka opožděně podaném řádném daňovém přiznání.

5. Lhůty v daňovém řízení

a. Výše uvedená podání může poplatník učinit ve lhůtě pro stanovení daně, která podle daňového řádu činí tři roky, tj. do 1. 4. 2017. V souvislosti s podáním dodatečného daňového přiznání je nutné připomenout, že jeho lhůta pro řádné (neopožděné) podání je do konce měsíce následujícího po měsíci, ve kterém poplatník zjistil oprávněnost uplatnění slevy na dani. V takovém případě pak nehrozí sankce za opožděné podání daňového přiznání.

Bezúročné a nízkoúročené půjčky mezi zaměstnavateli a zaměstnanci

1. Z hlediska zaměstnance

a. Bezúročné zápůjčky – bez problémů na straně zaměstnance (vydlužitele) – příjem není předmětem daně (§ 3 odst. 4 písm. j) ZDP).

b. Nízkoúročené zápůjčky – rozdíl mezi nižším a obvyklým úrokem již není možné osvobodit od daně, je nutné aplikovat § 23 odst. 7 ZDP (v případě spojených osob) a § 6 odst. 3 písm. a) ZDP (u všech zaměstnanců)

2. Z hlediska zaměstnavatele

a. Bezúročné zápůjčky – aplikace § 23 odst. 7, pokud je vztah zaměstnavatele a zaměstnance vztahem spojených osob

b. Nízkoúročené zápůjčky – aplikace § 23 odst. 7 a to i ve vztahu ke společníkovi, který je podle ZDP zaměstnancem

Výklad dalších ustanovení DPPO – novelizovaných pro rok 2014

Pro poplatníky daně z příjmů právnických osob platí stejně jako pro fyzické osoby inkorporace bezúplatných příjmů do předmětu daně z příjmů. Platí také shodná pravidla pro rozpoznání příjmů, které se budou danit v daňovém přiznání i stejný výčet příjmů, které se do základu daně nezahrnují.

Informace ke svěřenskému fondu a jeho registraci

Vzhledem k absenci sídla svěřenského fondu, nelze určit místní příslušnost správce daně podle ust. § 13 odst. 1 písm. b) daňového řádu, ale je určena podle ust. § 12 odst. 1 zákona č. 456/2011 Sb., o Finanční správě České republiky. Místně příslušným správcem daně je tedy Finanční úřad pro hlavní město Prahu. Spravujícím územním pracovištěm v rámci Finančního úřadu pro hlavní město Prahu je Územní pracoviště pro Prahu 7. Registraci provádí svěřenský správce.

Společná ustanovení
Základ daně (§ 23 ZDP)

Změna základní definice základu daně s akcentem na vazbu na výnosy. V případě účetních jednotek. V návaznosti na změny účetních předpisů (a to již s účinností od 1. 1. 2013 zavedením pojmu jiný výsledek hospodaření minulých let) se v ustanovení § 23 odst. 3 písm. a) bodu 15 zvyšuje základ daně v důsledku změny metody, která zvýšila vlastní kapitál a to v tom zdaňovacím období, ve kterém bylo o změně metody účtováno. Jedná se však pouze o úpravy, které se svým charakterem základu daně dotýkají (změna rozsahu kalkulačního vzorce pro ocenění nedokončené výroby, nebo změna metody ocenění zásob na skladu z (nebo na) pevnou cenu s odchylkou na (nebo z) jiné metody. Adekvátně se postupuje v případě vyúčtování změny metody jako snížení vlastního kapitálu (§ 23 odst. 3 písm. b) bod 6 ZDP.

V souladu s nově přeformulovaným ustanovením § 23 odst. 3 písm. a) bod 14 ZDP dojde ke zvýšení základu daně i v případě rozvahově zaúčtovaného odpisu závazku například z promlčených dividend v akciových společnostech.

Další novinkou je potřeba modifikace základu daně ve vztahu k bezúplatným příjmům a jejich následnému použití v závislosti za způsobu zaúčtování.

Novelizované pravidlo obvyklých cen (§ 23 odst. 7 ZDP)

Základní podstata i aplikace pravidla obvyklých cen zůstává zachována. Nově je možné obvyklou cenu stanovit i znaleckým posudkem (pokud není jiná možnost doložení obvyklé ceny). Tato možnost byla v praxi aplikována již v minulosti, nyní ji zákon výslovně připouští. Novinkou jsou dvě výjimky, kdy se pravidlo obvyklých cen nepoužije. Stane se tak v případě:

a. smlouvy o výprose nebo výpůjčce, která bude uzavřena mezi spojenými osobami,
b. uzavření smlouvy mezi spojenými osobami o nízkoúročeném nebo bezúročném úvěrovém finančním nástroji (viz definice v § 19 odst. 1 písm. zk) ZDP), pokud věřitelem je:

i. daňový nerezident, nebo
ii. daňový rezident, který je členem obchodní korporace, nebo
iii. fyzická osoba.

Daňově účinné náklady (§ 24 ZDP)

Nečekanou změnu zaznamenáváme v § 24 odst. 2 písm. t) ZDP, kdy dochází ke zúžení i rozšíření výčtu majetku, u kterého je výdaj limitován výší příjmů z jeho prodeje v tomto duchu:

a. v případě prodeje pozemků právnickými osobami, je výdaj řízen hodnotou výdaje v účetnictví a to bez ohledu na výši příjmu,

b. nově se zavádí limit pro výdaje u prodeje majetku veřejně prospěšného poplatníka, který majetek využíval zcela nebo z části k veřejně prospěšným činnostem, z nichž příjmy nejsou předmětem daně. Ztráta z prodeje majetku tedy nebude daňově uznatelná.

K rozšíření limitu daňové uznatelnosti dochází v § 24 odst. 2 písm. zu) ZDP. Daňově účinný motivační příspěvek pro studenty se zvyšuje na hodnotu 5 000 Kč pro středoškolského studenta a na 10 000 Kč pro studenta vysoké školy. Stále platí, že z pohledu studenta se jedná o příjmy podle § 6 ZDP.

Daňově neuznatelné náklady (§ 25 ZDP)
V souvislosti s novým vymezením možného osvobození darů veřejně prospěšného poplatníka na tuto situaci reaguje ustanovení § 25 odst. 1 písm. i) ZDP, které daňově neuznává náklady hrazené z prostředků, jejichž zdrojem byl u poplatníka – právnické osoby bezúplatný příjem, který byl od daně osvobozen. Výjimkou jsou náklady vynaložené na úrokové příjmy, které podléhají zvláštní sazbě daně a také na použití prostředků z kapitálového dovybavení.
V podobném duchu se nesou také nová ustanovení § 25 odst. 1 písm. zp) a zq) ZDP – majetek nabytý bezúplatně při současném osvobození od daně z příjmů (dary, dědictví, dotace), nebo pokud bylo takové nabytí majetku postaveno mimo předmět daně, není možné daňově zohlednit ve formě:a. odpisů (až na výjimky uvedené v § 27 písm. j) ZDP)

b. zůstatkové ceny při likvidaci či prodeji, případně vstupní ceny při likvidaci či prodeji u majetku vyloučeného z odpisování,

c. hodnoty zásob při jejich spotřebě, apod.

Výslovně je definována daňová neuznatelnost členských příspěvků hrazených poplatníkem, příjemci, který má tyto členské příspěvky osvobozené od daně. Jedná se o přímou podmíněnost a návaznost ustanovení § 25 odst. 1 písm. zo) ZDP– daňová neuznatelnost a § 19 odst. 1 písm. a) ZDP – výčet osvobozených příspěvků. Daňově účinné členské příspěvky jsou taxativně uvedeny v § 24 odst. 2 písm. d) ZDP.

Odčitatelné položky od základu daně
Odčitatelné položky od základu daně u veřejně prospěšného poplatníka (§ 20 odst. 7 ZDP)
Tuto standardní odčitatelnou položku ve výši 30% ze základu daně za zákonem stanovených podmínek je možné uplatnit pro veřejně prospěšné poplatníky (minulosti byla doménou neziskových organizací) s výjimkou obce, kraje, poskytovatele zdravotních služeb, profesní komory a poplatníka založeného za účelem chránění podnikatelských zájmů (s výjimkou organizací zaměstnavatelů). Tito jmenovaní poplatníci tento zvýhodňující odpočet nemohou uplatnit.
Specielní postavení veřejných vysokých škol a veřejných výzkumných institucí
Použití „klasické“ odčitatelné položky dřívějších neziskových organizací se významně vylepšuje pro poplatníka, který je veřejnou vysokou školou nebo veřejnou výzkumnou institucí (i pokud má formu o.p.s. nebo ústavu). Tito jmenovaní poplatníci mají specifické podmínky v podobě vyšších limitů pro uplatnění výhody (30% ze základu daně, maximálně 3 mil.. Kč, minimálně 1 mil. Kč). Lhůta pro kvalifikované použití prostředků získaných úsporou je 1 rok.
Odpočet darů (§ 20 odst. 8 ZDP)
Zákon beze změny, či jen s formálními změnami zachovává výčet možných příjemců darů i účely poskytnutých darů. Zachován je i minimální limit poskytnutého daru, maximální limit odpočtu daru byl zvýšen na 10% ze základu daně již sníženého o odpočty podle § 34 ZDP. Od základu daně nově výslovně nelze odečíst hodnotu bezúplatného plnění, na základě kterého plyne poskytovateli bezúplatného plnění nebo osobě s ním spojené prospěch bez poskytnutí odpovídajícího protiplnění.
Odpočet na podporu odborného vzdělávání (§ 34f až 34h ZDP)

K tomuto tématu byla vydána Informace Ministerstva financí, Ministerstva školství, mládeže a tělovýchovy a Ministerstva průmyslu a obchodu k uplatňování odpočtu na podporu odborného vzdělávání od základu daně z příjmů č.j. MF-42363/2014/1501-1 ze dne 19. 5. 2014

– odpočet na podporu v rámci povinné odborné praxe – práce na určitém vstupu (např. stroj – praktikanti pak musí na stroji pracovat min. 50 % využitelnosti stroje a to po 3 roky)

Zákon 247/2014 – zákon o poskytování péče o dítě v dětských skupinách (zákon o dětských skupinách)

Novelizuje ZDP s účinností od 1. 9. 2014

Základní změny zákona jsou následující:

1. možnost volby mezi režimy:

a. příspěvek zaměstnavatele v nepeněžité podobě na péči dítěte v předškolním zařízení či dětské skupině z FKSP či daňově neuznatelných nákladů, nebo provozování dětské skupiny či mateřské školky s neuznatelností daňové ztráty v kombinaci s následným osvobození nepeněžního příjmu u zaměstnance (§ 6 odst. 9 písm. d) ZDP

b. příspěvek zaměstnavatele z daňově uznatelných nákladů, nebo provozování dětské skupiny či mateřské školky s uznatelností daňové ztráty z jejího provozu (§ 24 odst. 2 písm. zw) a § 25 odst. 1 písm. k) ZDP v kombinaci s následným zdaněním příjmů u zaměstnance.

2. zavedení slevy za umístění dítěte (§ 35bb ZDP) ve výši výdajů placených poplatníkem za umístění dítěte, maximálně však do výše minimální mzdy.

Na základě § 31 – přechodná ustanovení, platí sleva za umístění dítěte již za zdaňovací období roku 2014.

Novinka v uplatnění daňové ztráty jako odčitatelné položky od základu daně

Rozsudek NSS čj. 9 Afs 41/2013 -33 ze dne 27. 2. 2014 – na základě tohoto rozsudku je daňovému subjektu umožněno uplatnit daňovou ztrátu i v doměřovacím řízení (jak v rámci postupu k odstranění pochybností, tak v rámci daňové kontroly). Jedná se o průlomovou záležitost, na kterou bude reagovat další novelizace ZDP. GFŘ v této věci sdělilo:

„V již probíhajících a nove zahajovaných dílcích daňových řízeních na daních z příjmu je nutné připustit uplatnění odečtu daňové ztráty daňovým subjektem dle § 34 zákona c. 586/1992 Sb., o daních z příjmu, ve znění pozdějších předpisů či změny jeho výše v řízení vyměřovacím, v řízení doměřovacím, a to i v rámci postupu k odstranění pochybností či daňové kontroly, jakož i v řízení o rádném opravném prostředku proti rozhodnutí vydanému ve vyměřovacím či doměřovacím řízení. Podrobná metodika k výše uvedenému bude zpracována ve spolupráci s Ministerstvem financí.“

– Uplatnění daňové ztráty i v doměřovacím řízení platí od 2. 2. 2014 do konce roku 2014, od 1. 1. 2015 vejde v platnost nový § zákona o dani z příjmu, který ponechá daňovou ztrátu v doměřovacím řízení jako tzv. fiktivní daňový doměrek

Novinka v daňových přiznáních na dani z příjmů roku 2014

Zavádí se nová vykazovací povinnost právnické osoby. Povinná příloha k daňovému přiznání k dani z příjmů se bude podávat již za zdaňovací období roku 2014. Příloha bude obsahovat seznam vzájemných závazků a pohledávek mezi spojenými osobami. Nová povinnost se bude týkat daňových poplatníků, kteří splní alespoň jedno z kritérií pro povinný audit a současně budou uskutečňovat transakce se spojenými osobami se sídlem v zahraničí. V případě vykázání daňové ztráty či obdržení příslibu investičních pobídek se bude příloha vyplňovat i v případě vztahů mezi tuzemskými spojenými osobami.

– Povinná příloha v podobě elektronických tabulek na téma vztahu mezi spojenými osobami a to jednotlivě za každou zvlášť v termínu daňového přiznání (ohledně HM, NM, výnosových a nákladových úroků, přijatých /vyplacených odměnách na zisku aj.)

– Povinnost pro právnické osoby, které splňují 2 z následujících kritérií:
1. splňují alespoň 1 kritérium pro povinný audit a
2. zároveň mají daňovou ztrátu nebo
3. zároveň mají spojenou osobu v zahraničí